Ненормативный правовой акт налогового органа

В статье мы постараемся ответить на все вопросы по теме: "Ненормативный правовой акт налогового органа". Предлагаем ознакомиться и информацией от авторитетных тематических источников. Если же возникли вопросы - задавайте их дежурному специалисту.

Акт налогового органа ненормативного характера

— правовой акт, не содержащий нормы права, который представляет собой одностороннее волевое властное действие государственного органа исполнительной власти (как правило, налогового органа) или его должностного лица, обеспечивающее реализацию правовых норм в связи с конкретными обстоятельствами.

Комментарий

Термин «Акт налогового органа ненормативного характера» неоднократно встречается в налоговом кодексе Российской Федерации (НК РФ).

Так, ст. 137 НК определяет:

«Каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права.»

Так, п. 1 ст. 138 НК РФ устанавливает:

«Акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом и соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации.»

Акт налогового органа ненормативного характера, это, так называемый Ненормативный акт общего характера — разновидность правового акта, не содержащего норм права, представляющего собой одностороннее волевое властное действие государственного органа исполнительной власти или его должностного лица, обеспечивающее реализацию правовых норм в связи с конкретными обстоятельствами.

Акты налоговых органов ненормативного характера выносятся в связи с налоговым контролем налогоплательщиков, например, по итогам налоговой проверки конкретного налогоплательщика.

Пример

Примеры актов налогового органа ненормативного характера:

— требование об уплате налогов;

— решение о взыскании налогов;

— решение об отказе полностью или частично в возмещении НДС.

Акт налоговой проверки не является актом налогового органа ненормативного характера. По итогам выездной налоговой проверки налоговый орган выносит 1) Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или 2) Решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Такое решение и является актом налогового органа ненормативного характера.

Инкассовое поручение

Определяя правовую природу инкассового поручения и выбирая способы защиты налогоплательщика при списании денежных средств с его счетов, важно понимать, что в настоящее время нет единой позиции относительно правовой природы данного документа.

Если провести анализ арбитражной практики, можно встретить случаи, когда инкассовое поручение суд посчитал ненормативным актом. Такие ситуации имели место, когда поручение выставлялось без принятия соответствующего решения (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28 октября 2003 г. по делу N А33-18202/02-С1-Ф02-3630/03-С1).

Судебная практика по признанию инкассового поручения недействительным многочисленна . Судьи апеллируют к мнению ВАС РФ, изложенному в Постановлении N 5: «. под актом ненормативного характера, который может быть оспорен в арбитражном суде путем предъявления требования о признании акта недействительным, понимается документ любого наименования (требование, решение, постановление, письмо и др.), подписанный руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и касающийся конкретного налогоплательщика. Кроме того, поскольку в НК РФ не установлено иное, налогоплательщик вправе обжаловать в суд требование об уплате налога, пеней и требование об уплате налоговой санкции независимо от того, было ли им оспорено решение налогового органа, на основании которого вынесено соответствующее требование».

См., например, Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 14 апреля 2005 г. по делу N А11-12078/2004-К2-Е-11579, ФАС Восточно-Сибирского округа от 23 июня 2005 г. по делу N А69-423/05-3-Ф02-2754/05-С1, ФАС Уральского округа от 26 ноября 2003 г. по делу N Ф09-4006/03.

Однако есть и другие мнения. Так, ФАС Московского округа в Постановлении от 22 августа 2003 г., 19 августа 2003 г. по делу N КГ-А40/5838-03 пришел к выводу, что инкассовые поручения не являются ненормативными актами. Они представляют собой платежные документы, переданные в банк на основании решений налогового органа. Очевидно, что данная точка зрения представляется наиболее приемлемой.

Определение правовой природы инкассового поручения необходимо для формулировки налогоплательщиком требований в суд в целях защиты своих интересов. Это может быть требование о признании:

  • незаконными действий налоговых органов по выставлению инкассо (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19 января 2006 г. по делу N А58-4446/05-Ф02-6995/05-С1);
  • инкассового поручения не подлежащим исполнению (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 4 октября 2005 г. по делу N А19-451/05-40-Ф02-4885/05-С1).

Налогоплательщику следует помнить о том, что, если судом будет признано, что инкассовое поручение не является ненормативным правовым актом, суд прекратит производство по делу (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13 июня 2002 г. по делу N А56-35069/01).

Дополнительно

Ненормативный акт общего характера — разновидность правового акта, не содержащего норм права, представляющего собой одностороннее волевое властное действие государственного органа исполнительной власти или его должностного лица, обеспечивающее реализацию правовых норм в связи с конкретными обстоятельствами.

Досудебное урегулирование налоговых споров — предусмотренная налоговым кодексом Российской Федерации процедура досудебного обжалования актов налоговых органов.

О нюансах обжалования актов налоговых органов рассказали финансисты

AndreyPopov / Depositphotos.com

Регулированию процедур обжалования актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц посвящен раздел VII Налогового кодекса. В частности, ст. 138 НК РФ предусматривает возможность обжалования актов налоговых органов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб (апелляционных жалоб), в вышестоящий налоговый орган и (или) в судебном порядке. При этом обжалование актов ненормативного характера ФНС России, действий или бездействия ее должностных лиц допускается только в судебном порядке.

Напомним, законодательство не содержит понятия ненормативного правового акта. Однако в соответствии с определением Конституционного суда Российской Федерации от 4 декабря 2003 г. № 418-О под таким актом понимается документ любого наименования (требование, решение, постановление, письмо и др.), подписанный любым должностным лицом налогового органа, касающийся конкретного налогоплательщика и нарушающий его права.

Может ли налогоплательщик обратиться в суд в случае отмены оспариваемого решения инспекции вышестоящим налоговым органом? С правовой позицией судов по данному вопросу ознакомьтесь в разделе «Налоговый кодекс РФ» «Энциклопедии судебной практики» интернет-версии системы ГАРАНТ. Получите полный доступ на 3 дня бесплатно!

Читайте так же:  Выдворение иностранных граждан за административное правонарушение

Порядок и сроки обжалования в вышестоящий налоговый орган и особенности рассмотрения жалоб и принятия решения по ним вышестоящим налоговым органом определены в ст.ст. 138-140 НК РФ. В частности, в п. 3 ст. 140 НК РФ перечислены возможные решения вышестоящего органа по итогам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) – последний может оставить жалобу без удовлетворения, отменить акт налогового органа ненормативного характера, отменить решение налогового органа полностью или в части или отменить его полностью и принять по делу новое решение, а также признать действия или бездействие должностных лиц налоговых органов незаконными и вынести решение по существу.

Финансисты напоминают, что в соответствии с п. 5 ст. 140 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки может служить основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Также подчеркивается, что обращение к исполнению решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к такой ответственности возлагается на тот налоговый орган, который вынес соответствующее решение. Вступившее в силу решение вышестоящего налогового органа при рассмотрении им жалобы в апелляционном порядке направляется в налоговый орган, вынесший первоначальное решение, в течение трех дней со дня вступления решения в силу (п. 2 ст. 101.3 НК РФ).

Ненормативный акт общего характера

— разновидность правового акта, не содержащего норм права, представляющего собой одностороннее волевое властное действие государственного органа исполнительной власти или его должностного лица, обеспечивающее реализацию правовых норм в связи с конкретными обстоятельствами. Ненормативный акт общего характера вызывает возникновение, изменение или прекращение конкретных правоотношений, прав и обязанностей всех лиц, связанных с конкретными обстоятельствами.

Ненормативный акт общего характера иногда называют сокращенно как НАОХ.

Разъяснение

Ненормативный акт общего характера представляет собой результат реализации норм права. Примеры НАОХ — решение органа власти об амнистии, приказ о проведении профилактических прививок, решение налогового органа по результатам налоговой проверки.

В учебнике «ОБЩАЯ ТЕОРИЯ ПРАВА», Под общей редакцией доктора юридических наук, профессора А.С. Пиголкина, Москва, Издательство МГТУ им. Н. Э. Баумана 1996, разъясняется:

«. от норм права следует отличать ненормативные акты общего характера. Они создают целую серию правоотношений, в их исполнении участвуют многие субъекты права, но они исчерпываются однократным исполнением (например, решение органа власти об амнистии, приказ о проведении профилактических прививок и т.п.).».

Статья 13 ГК РФ определяет, что ненормативный акт государственного органа или органа местного самоуправления, а в случаях, предусмотренных законом, также нормативный акт, не соответствующие закону или иным правовым актам и нарушающие гражданские права и охраняемые законом интересы гражданина или юридического лица, могут быть признаны судом недействительными.

На сайте ФНС России разъясняется:

Исходя из общей теории государства и права под актом ненормативного характера подразумевается документ, составленный по установленным федеральным законодательством или ведомственными нормативными актами правилам и содержащий властное предписание государственных органов, органов местного самоуправления на совершение определенных юридически значимых действий, адресованное одному или нескольким субъектам (например, решение налогового органа о привлечении к ответственности).

В отличие от нормативного правового акта (документ, который содержит обязательные правила поведения для неограниченного круга лиц, рассчитанный на неоднократное применение) ненормативный правовой акт обязателен для исполнения только конкретными лицами, которые в нем указаны. Зачастую ненормативный правовой акт также называют правовым актом индивидуального характера.

Индивидуальный характер ненормативного акта обусловлен его правоприменительным свойством, то есть его действие направлено на конкретное лицо или группу лиц, акт принимается для урегулирования конкретного отношения.

Действие ненормативного акта исчерпывается его исполнением. В отличие от нормативных актов ненормативные акты не содержат правовых норм и не направлены на неоднократное применение.

Можно сформулировать следующие отличительные признаки ненормативного правового акта:

— ненормативные акты не устанавливают общих норм поведения, носят индивидуальный, определенный характер. Они принимаются во исполнение закона или иных норм права по организационно-распорядительным вопросам;

— властное предписание, содержащееся в ненормативном акте, направлено на установление, изменение или прекращение прав и обязанностей определенных лиц;

— обязательность исполнения властного предписания – один из главных квалифицирующих признаков ненормативного правового акта;

— ненормативные акты принимаются государственными органами в инициативном порядке, поэтому носят односторонний характер;

— форма ненормативного акта, как правило, определяется соответствующим нормативным актом, но может быть и не определена. В силу этого форма ненормативного правового акта не является необходимым признаком при его квалификации.

Предметом разбирательства при оспаривании ненормативных актов являются конфликты, возникающие в связи с отношениями субординации, то есть власти и подчинения.

При этом, ненормативный правовой акт может быть оспорен не только лицом, которому он адресован, но и лицом, чьи права нарушены принятием этого акта, в случае, если, по мнению заявителя, такой ненормативный правовой акт незаконно возлагает какие-либо обязанности либо создает препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Действия (бездействие) налоговых органов

НК РФ и АПК РФ предусматривают возможность организации оспаривать не только ненормативные правовые акты, но также действия (бездействие) налоговых органов. Каждое такое обжалование может иметь место относительно одного какого-нибудь явления.

В качестве примера приведем Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 7 июля 2004 г. по делу N Ф04/3684-833/А46-2004. Общество обратилось в суд с иском о признании незаконными действий (бездействия) заместителя руководителя инспекции. Суд апелляционной инстанции указал, что поскольку само решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности в рамках настоящего дела заявителем не оспаривается, то процедура привлечения к налоговой ответственности не может быть обжалована в отрыве от самого решения налогового органа. Суд кассационной инстанции, ссылаясь на ч. 1, 3, 4 ст. 198 АПК РФ, указал, что закон не увязывает право налогоплательщика на обжалование действий (бездействия) должностных лиц налогового органа с обязательным обжалованием принимаемых ими ненормативных актов.

Читайте так же:  Процессуальное положение в административном деле

Часто у налогоплательщика возникает вопрос, каким образом лучше формулировать требование: об обжаловании действий (бездействия) налогового органа или ненормативного акта налогового органа.

Так, по конкретному делу было установлено следующее: общество обратилось в арбитражный суд с иском к инспекции о признании неправомерными ее действий, выразившихся в вынесении решения о взыскании налога, сбора, пеней за счет денежных средств, находящихся на счетах налогоплательщика, а также решения о приостановлении операций по счетам общества.

Принимая решение об отказе в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из того, что вынесение названных решений и направление в банк инкассовых поручений в рамках предоставленных инспекции прав ст. ст. 31, 46 и 76 НК РФ не являются теми действиями (бездействием), которые могут быть обжалованы в арбитражном суде путем подачи иска. Истцу следовало заявить исковые требования о признании указанных ненормативных актов недействительными, а в отношении инкассовых поручений, если они не исполнены, — требование о признании этих поручений не подлежащими исполнению. При вынесении решения суд руководствовался нормами ст. 22 АПК РФ, ст. ст. 137 и 138 НК РФ и разъяснениями, данными в Постановлении N 5.

В подтверждение того, что не каждое действие (бездействие) налогового органа может быть обжаловано, следует обратиться к п. 30 Постановления N 5, в котором указано: по смыслу п. 6 ст. 101 НК РФ нарушение должностным лицом налогового органа требований данной статьи не влечет за собой безусловного признания судом соответствующего решения налогового органа недействительным. В данном случае суд оценивает характер допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения.

Таким образом, следует разграничивать действия (бездействие) налогового органа и принятие им ненормативного правового акта. Дело в том, что не всякое действие можно обжаловать в силу того, что оно лежит в рамках полномочий должностного лица налогового органа, либо само действие не влечет за собой юридически значимых последствий, поскольку такие последствия возникают в связи с принятым ненормативно-правовым актом.

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 5 апреля 2005 г. по делу N А56-25281/04 было установлено, что подписание акта и направление должностным лицом налогового органа юридическому лицу требования об уплате налога не является юридическим фактом, с которым связаны юридически значимые обстоятельства или последствия для юридического лица.

Обжалуемое действие должностного лица налогового органа является техническим приемом или способом направления документации налогоплательщику, который никак не влияет на права и законные интересы последнего и проводится в рамках оперативно-распорядительной деятельности должностного лица. Данное действие должно расцениваться как уведомление и извещение о принятых налоговым органом в отношении налогоплательщика юридически значимых актах.

Сам факт направления требования как действия об извещении о распорядительном документе, принятом налоговым органом в отношении налогоплательщика, не принуждает последнего к каким-либо действиям. Обязательные для исполнения налогоплательщиком действия предусмотрены актом налогового органа, направленным ему, и именно данный акт может быть обжалован налогоплательщиком в порядке, предусмотренном ст. 198 АПК РФ. Тот факт, что подписанный должностным лицом и направленный обществу ненормативный акт впоследствии признан арбитражным судом незаконным, может свидетельствовать о возможном недобросовестном отношении должностного лица к своим служебным обязанностям и быть предметом разбирательства и рассмотрения в порядке дисциплинарной ответственности данного лица. Подтверждением такого порядка обжалования действий должностного лица и является, по мнению кассационной инстанции, ссылка общества на п. 1 ст. 33 НК РФ как на основание своей жалобы.

Дополнительно

Нормативный правовой акт — письменный официальный документ, принятый (изданный) в определенной форме правотворческим органом в пределах его компетенции и направленный на установление, изменение или отмену правовых норм.

Норма права — это закрепленное в нормативном акте общеобязательное правило поведения, исполнение которого обеспечивается силой государства

Индивидуальный правовой акт — разновидность правового акта, не содержащего норм права, представляющего собой одностороннее волевое властное действие государственного органа исполнительной власти или его должностного лица, обеспечивающее реализацию правовых норм в связи с конкретным делом.

Обжалование актов налоговых органов

Нормой пп. 12 п. 1 ст. 21 НК РФ закреплено право налогоплательщиков обжаловать в установленном порядке акты налоговых органов, иных уполномоченных органов и действия (бездействие) их должностных лиц.

Согласно ст. 137 НК РФ каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, нормативные акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права.

Таким образом, в Налоговом Кодексе РФ акты налоговых органов подразделяются на «акты налоговых органов ненормативного характера» и «нормативные правовые акты налоговых органов».

Следует отметить, что российское законодательство не содержит определения нормативного и ненормативного акта. Данные пробелы восполнены высшими судебными органами Российской Федерации.

Видео (кликните для воспроизведения).

Так, существенные признаки, характеризующие нормативный правовой акт определены в п. 9 Постановления Пленума Верховного Ссуда РФ от 29 ноября 2007 г. N 48 «О практике рассмотрения судами дел об оспаривании нормативных правовых актов полностью или в части»: издание акта в установленном порядке управомоченным органом государственной власти, органом местного самоуправления или должностным лицом, наличие в нем правовых норм (правил поведения), обязательных для неопределенного круга лиц, рассчитанных на неоднократное применение, направленных на урегулирование общественных отношений либо на изменение или прекращение существующих правоотношений.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в п.48 Постановления Пленума от 28.02.2001 N 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснил, что под актом ненормативного характера следует понимать документ любого наименования (требование, решение, постановление, письмо и др.), подписанный руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и касающийся конкретного налогоплательщика.

Читайте так же:  История проблемы загрязнения окружающей среды

Действующее законодательство не содержит конкретного перечня актов, которые могут обжаловаться, как в вышестоящий налоговый орган, так и в суд. Однако при рассмотрении данной категории дел орган, рассматривающий жалобу, в первую очередь проверяет соответствие того или иного оспариваемого акта признакам ненормативного правового акта.

В соответствии с ч. 1 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, ненормативным актом налогового органа является любой документ, подписанный руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, в соответствии с которым в отношении конкретного налогоплательщика возлагаются или устанавливаются те или иные права или обязанности.

В процессе осуществления своей деятельности налоговый орган издает в отношении налогоплательщика множество документов: требования, акты проверок, решения, постановления, уведомления, письма и т.д.

Для того, чтобы определить, обладает ли изданный налоговым органом акт, признаками ненормативности, необходимо, в первую очередь выяснить наличие положений в данном акте об установлении, отмене тех или иных прав или обязанностей конкретного налогоплательщика.
Так, например, обжаловать акт, составленный по результатам проверки, нельзя. Обжалованию подлежит решение, принятое на основании указанного акта.

В акте, составляемом по результатам проверки, указываются обстоятельства, установленные в ходе проверки. Акт проверки не обладает признаками, присущими ненормативному акту, носит информационный характер и не порождает обязанность общества по безусловному исполнению содержащихся в нем положений. Он не содержит обязательных предписаний, распоряжений, влекущих юридические последствия, не устанавливает права и не возлагает на налогоплательщика какие-либо обязанности.

Данная позиция сложилась в арбитражной правоприменительной практике России, а также нашла свое подтверждение в судебных актах Конституционного Суда РФ. В Определении от 27.05.2010 N 766-О-О Конституционный Суд РФ указал, что акт выездной налоговой проверки предназначен для оформления результатов такой проверки и сам по себе не порождает изменений в правах и обязанностях налогоплательщиков. По итогам рассмотрения данного акта налоговым органом принимается решение (как это имело место в деле заявителя), которое может быть обжаловано налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган или в суд.

Аналогичные выводы распространяются на письма налоговых органов информационно-разъяснительного характера.

Пунктом 1 ст. 138 НК РФ предусмотрен административный и судебный порядок обжалования ненормативных актов налоговых органов. При этом административный порядок обжалования предусматривает две процедуры: апелляционный порядок обжалования и общий порядок обжалования.

Апелляционный порядок обжалования применяется в отношении решений о привлечении к ответственности (отказе в привлечении к ответственности) за совершение налогового правонарушения, не вступивших в законную силу (ст.101.2 НК РФ). Если к моменту обжалования такое решение уже введено в действие, то на основании п. 3 ст. 101.2 НК РФ оно может быть обжаловано в вышестоящем налоговом органе, но уже не в апелляционном порядке, а по общим правилам, предусмотренным ст. ст. 139 — 141 НК РФ.

В судебном порядке можно оспорить любые ненормативные акты налогового органа. Особый порядок судебного обжалования установлен в отношении решений о привлечении к ответственности (отказе в привлечении к ответственности) за совершение налогового правонарушения, обжалование которых в судебном порядке допускается только после обжалования в вышестоящий налоговый орган (па.5 ст. 101.2 НК РФ). В соответствии с позицией ВАС РФ, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 24.05.2011 №18421/10, указанный порядок действует и в отношении решений о полном или частичном отказе в возмещении заявленной налогоплательщиком суммы налога и о частичном возмещении суммы налога.

Нормативные акты налогового органа обжалуются в судебном порядке.

Налоговые органы издают нормативные правовые акты в виде постановлений, приказов, инструкций, положений. Письма, телеграммы, телефонограммы, методические разъяснения, указания, рекомендации к нормативным правовым актам не относятся.

В зависимости от оснований устанавливается и порядок судебного обжалования.

— суды общей юрисдикции рассматривают дела о признании нормативных актов незаконными по искам физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, в соответствии с главой 24 «Производство по делам о признании недействующими нормативных правовых актов полностью или в части» ГПК РФ

— Конституционный Суд РФ рассматривает жалобы, которые содержат указания о том, что нормативный акт налогового органа не соответствует Конституции РФ, нарушает конституционные права и свободы налогоплательщиков и иных обязанных лиц (ст. 3 Федерального конституционного закона N 1-ФКЗ);

— арбитражный суд рассматривает дела об обжаловании нормативных актов налоговых органов по искам юридических лиц и индивидуальных предпринимателей в соответствии с главой 23 «Рассмотрение дел об оспаривании нормативных правовых актов» АПК РФ.

Статьи по предмету Налоговое право

Наша компания оказывает помощь по написанию курсовых и дипломных работ, а также магистерских диссертаций по предмету Налоговое право, предлагаем вам воспользоваться нашими услугами. На все работы дается гарантия.

  • Москва, Московская область
    +7 (499) 703-47-96
  • Санкт-Петербург, Ленинградская область
    +7 (812) 309-56-72
  • Федеральный номер
    8 (800) 555-67-55 доб. 141

Звонки бесплатны.
Работаем без выходных

Как обжаловать ненормативный правовой акт налогового органа

«Ваш налоговый адвокат», 2006, N 5

Глава 24 АПК РФ предусматривает возможность оспорить ненормативный правовой акт государственного органа, органа местного самоуправления. В то же время ни в АПК РФ, ни в законодательстве РФ вообще не содержится определение понятия «ненормативный правовой акт». Такое определение можно найти в п. 48 Постановления N 5 , согласно которому под актом ненормативного характера понимается документ любого наименования (в том числе и письмо), подписанный руководителем налогового органа и касающийся конкретного налогоплательщика.

Постановление Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 «О некоторых вопросах применения части первой НК РФ».

Читайте так же:  Административный штраф за несоблюдение требований росфинмониторинга

Однако Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 4 декабря 2003 г. N 418-О уточнил, что можно обжаловать решения (акты ненормативного характера) любых должностных лиц налоговых органов, а не только руководителя инспекции (заместителя руководителя).

Арбитражные судьи формулируют определение ненормативного правового акта более развернуто:

Анализируя судебную практику, можно выделить признаки ненормативного акта. В частности, требование, содержащееся в таком акте, должно быть:

  • индивидуально-правовым, нести в себе индивидуальное предписание;
  • адресовано конкретному лицу (лицам);
  • односторонним (Постановление ФАС Московского округа от 29 апреля 2005 г., 28 апреля 2005 г. по делу N КА-А40/3500-05);
  • отражено на материальном носителе и содержать все необходимые реквизиты (см., например, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16 сентября 2004 г. по делу N А33-1802/04-С6-Ф02-3767/04-С1);
  • направлено на порождение конкретных прав и обязанностей у конкретного круга лиц (лица) (Постановление ФАС Северно-Кавказского округа от 5 мая 2003 г. по делу N Ф08-1393/2003-530А).

Также требования должны носить властно-обязывающий характер, но не должны обладать характеристикой нормативности (т.е. устанавливать общеобязательных правил поведения для неограниченного числа лиц) (см., например, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13 апреля 2004 г. по делу N А29-6443/2003а).

Поскольку законодательного определения ненормативного правового акта нет, на практике налогоплательщик может столкнуться со сложностями при оспаривании некоторых актов налоговых органов, поскольку судом такие акты в качестве ненормативно-правовых не рассматриваются.

Например, не признаются ненормативно-правовыми актами:

Повторное инкассо

Процедура внесудебного взыскания недоимки по налогам определена ст. 46 НК РФ. В настоящее время судебная практика однозначно признает, что инкассовое поручение должно быть выставлено в пределах 60-дневного срока. Позиции судов в основном сводятся к следующему: согласно п. 6 ст. 75 НК РФ принудительное взыскание пеней за счет денежных средств налогоплательщика на счетах в банке, а также за счет иного имущества производится в порядке ст. ст. 46 — 48 НК РФ. Следовательно, предусмотренный ст. 46 НК РФ 60-дневный срок применяется ко всей процедуре принудительного взыскания налога и пеней в бесспорном порядке (см., Постановления ФАС Дальневосточного округа от 6 апреля 2006 г., 30 марта 2006 г. по делу N Ф03-А51/06-2/413, ФАС Западно-Сибирского округа от 13 июня 2006 г. по делу N Ф04-9740/2005(23301-А27-26), от 1 июня 2006 г. по делу N Ф04-3339/2006(23278-А67-3)).

На практике часто встречаются ситуации, когда налоговые органы повторно выставляют инкассовые поручения на основании ранее выставленных требований за пределами срока, предписанного ст. 46 НК РФ. Инспекции мотивируют свои действия фактом закрытия (открытия) расчетных счетов организацией. В таких действиях налоговые органы усматривают недобросовестность налогоплательщика и явный умысел на уклонение от уплаты налогов.

Естественно, что ситуации уклонения могут иметь место, но в большинстве случаев открытие новых и закрытие старых счетов могут быть мотивированы иными причинами: удобством обслуживания в другом банке, льготными тарифами, взаимоотношением с контрагентами, а также иными причинами, отличными от причин недобросовестного поведения и уклонения.

Данную ситуацию можно прокомментировать следующим образом. Налоговое законодательство не содержит запрета на повторное выставление инкассового поручения в случае закрытия расчетного счета налогоплательщика. К такому же мнению приходят и судебные органы (Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 13 января 2005 г. по делу N А43-9303/2004-11-488 и от 13 января 2005 г. по делу N А43-9303/2004-11-488). Остается вопрос о сроках выставления повторных инкассо.

Единого подхода к его решению среди судебных арбитров нет. Некоторые суды отмечают, что само по себе выставление требования об уплате в пределах трехлетнего давностного срока без фактов повторного выставления инкассовых поручений и взыскании сумм налога, пеней реально права и законные интересы налогоплательщика не затрагивает (Постановление ФАС Уральского округа от 14 сентября 2004 г. по делу N Ф09-3799/04-АК). В данном случае судебный орган приходит к выводу, что выставление требования без факта выставления повторного инкассового поручения не влечет за собой нарушение прав налогоплательщика. Получается, что выставление повторного инкассо права налогоплательщика все-таки нарушает.

Позицию о недопустимости выставлять повторные инкассовые поручения за пределами срока, установленного ст. 46 НК РФ, можно обосновать следующими доводами:

Тем не менее некоторые судебные органы признают возможность выставления повторного инкассового поручения. В частности, ФАС Уральского округа в Постановлении от 25 августа 2004 г. по делу N Ф09-3445/04-АК пришел к выводу, что из смысла и системного анализа абз. 1 ст. 87 НК РФ и ст. ст. 78, 113, 115 НК РФ следует, что инкассовое поручение выставляется налоговым органом в любой разумный срок в пределах трехлетнего срока давности, так как объективные причины (ликвидация банка, закрытие счета и т.д.) вызывают необходимость повторного выставления инкассовых поручений.

Однако суд указал, что в таких случаях необходимо исследовать наличие злоупотребления правом налоговых органов и реальное нарушение прав налогоплательщика.

В настоящее время практика по данному вопросу неоднозначна, и налогоплательщикам предстоит убеждать судебный орган в правильности позиции, согласно которой выставление повторного инкассового поручения нарушает их права и противоречит предписанной процедуре внесудебного взыскания, установленной нормой ст. 46 НК РФ.

УФНС по Саратовской области информирует о порядке обжалования актов налоговых органов

Нормой пп. 12 п. 1 ст. 21 НК РФ закреплено право налогоплательщиков обжаловать в установленном порядке акты налоговых органов, иных уполномоченных органов и действия (бездействие) их должностных лиц.

Согласно ст. 137 НК РФ каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, нормативные акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права.

Таким образом, в Налоговом Кодексе РФ акты налоговых органов подразделяются на «акты налоговых органов ненормативного характера» и «нормативные правовые акты налоговых органов».

Следует отметить, что российское законодательство не содержит определения нормативного и ненормативного акта. Данные пробелы восполнены высшими судебными органами Российской Федерации.

Так, существенные признаки, характеризующие нормативный правовой акт определены в п. 9 Постановления Пленума Верховного Ссуда РФ от 29 ноября 2007 г. N 48 «О практике рассмотрения судами дел об оспаривании нормативных правовых актов полностью или в части»: издание акта в установленном порядке управомоченным органом государственной власти, органом местного самоуправления или должностным лицом, наличие в нем правовых норм (правил поведения), обязательных для неопределенного круга лиц, рассчитанных на неоднократное применение, направленных на урегулирование общественных отношений либо на изменение или прекращение существующих правоотношений.

Читайте так же:  Права потерпевших от и охраняются законом

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в п.48 Постановления Пленума от 28.02.2001 N 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснил, что под актом ненормативного характера следует понимать документ любого наименования (требование, решение, постановление, письмо и др.), подписанный руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и касающийся конкретного налогоплательщика.

Действующее законодательство не содержит конкретного перечня актов, которые могут обжаловаться, как в вышестоящий налоговый орган, так и в суд. Однако при рассмотрении данной категории дел орган, рассматривающий жалобу, в первую очередь проверяет соответствие того или иного оспариваемого акта признакам ненормативного правового акта.

В соответствии с ч. 1 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, ненормативным актом налогового органа является любой документ, подписанный руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, в соответствии с которым в отношении конкретного налогоплательщика возлагаются или устанавливаются те или иные права или обязанности.

В процессе осуществления своей деятельности налоговый орган издает в отношении налогоплательщика множество документов: требования, акты проверок, решения, постановления, уведомления, письма и т.д.

Для того, чтобы определить, обладает ли изданный налоговым органом акт, признаками ненормативности, необходимо, в первую очередь выяснить наличие положений в данном акте об установлении, отмене тех или иных прав или обязанностей конкретного налогоплательщика.
Так, например, обжаловать акт, составленный по результатам проверки, нельзя. Обжалованию подлежит решение, принятое на основании указанного акта.

В акте, составляемом по результатам проверки, указываются обстоятельства, установленные в ходе проверки. Акт проверки не обладает признаками, присущими ненормативному акту, носит информационный характер и не порождает обязанность общества по безусловному исполнению содержащихся в нем положений. Он не содержит обязательных предписаний, распоряжений, влекущих юридические последствия, не устанавливает права и не возлагает на налогоплательщика какие-либо обязанности.

Данная позиция сложилась в арбитражной правоприменительной практике России, а также нашла свое подтверждение в судебных актах Конституционного Суда РФ. В Определении от 27.05.2010 N 766-О-О Конституционный Суд РФ указал, что акт выездной налоговой проверки предназначен для оформления результатов такой проверки и сам по себе не порождает изменений в правах и обязанностях налогоплательщиков. По итогам рассмотрения данного акта налоговым органом принимается решение (как это имело место в деле заявителя), которое может быть обжаловано налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган или в суд.

Аналогичные выводы распространяются на письма налоговых органов информационно-разъяснительного характера.

Пунктом 1 ст. 138 НК РФ предусмотрен административный и судебный порядок обжалования ненормативных актов налоговых органов. При этом административный порядок обжалования предусматривает две процедуры: апелляционный порядок обжалования и общий порядок обжалования.

Апелляционный порядок обжалования применяется в отношении решений о привлечении к ответственности (отказе в привлечении к ответственности) за совершение налогового правонарушения, не вступивших в законную силу (ст.101.2 НК РФ). Если к моменту обжалования такое решение уже введено в действие, то на основании п. 3 ст. 101.2 НК РФ оно может быть обжаловано в вышестоящем налоговом органе, но уже не в апелляционном порядке, а по общим правилам, предусмотренным ст. ст. 139 — 141 НК РФ.

В судебном порядке можно оспорить любые ненормативные акты налогового органа. Особый порядок судебного обжалования установлен в отношении решений о привлечении к ответственности (отказе в привлечении к ответственности) за совершение налогового правонарушения, обжалование которых в судебном порядке допускается только после обжалования в вышестоящий налоговый орган (па.5 ст. 101.2 НК РФ). В соответствии с позицией ВАС РФ, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 24.05.2011 №18421/10, указанный порядок действует и в отношении решений о полном или частичном отказе в возмещении заявленной налогоплательщиком суммы налога и о частичном возмещении суммы налога.

Нормативные акты налогового органа обжалуются в судебном порядке.

Налоговые органы издают нормативные правовые акты в виде постановлений, приказов, инструкций, положений. Письма, телеграммы, телефонограммы, методические разъяснения, указания, рекомендации к нормативным правовым актам не относятся.

В зависимости от оснований устанавливается и порядок судебного обжалования.

— суды общей юрисдикции рассматривают дела о признании нормативных актов незаконными по искам физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, в соответствии с главой 24 «Производство по делам о признании недействующими нормативных правовых актов полностью или в части» ГПК РФ

— Конституционный Суд РФ рассматривает жалобы, которые содержат указания о том, что нормативный акт налогового органа не соответствует Конституции РФ, нарушает конституционные права и свободы налогоплательщиков и иных обязанных лиц (ст. 3 Федерального конституционного закона N 1-ФКЗ);

Видео (кликните для воспроизведения).

— арбитражный суд рассматривает дела об обжаловании нормативных актов налоговых органов по искам юридических лиц и индивидуальных предпринимателей в соответствии с главой 23 «Рассмотрение дел об оспаривании нормативных правовых актов» АПК РФ.

Источники

Ненормативный правовой акт налогового органа
Оценка 5 проголосовавших: 1

ОСТАВЬТЕ ОТВЕТ

Please enter your comment!
Please enter your name here